Учет залоговой тары у покупателя проводки

Проводки по возвратной тары

Возвратная (многооборотная) тара используется в обороте многократно и должна обязательно возвращаться поставщику, если в договоре не предусмотрены иные условия. Договором также может предусматриваться взимание залога поставщиком с покупателя в качестве гарантии возврата тары в установленный срок и в неповрежденном состоянии.

Тара принимается на основании накладных или других сопроводительных документов. Если фактическое количество тары и ее качественные характеристики не соответствуют документам, то расхождения оформляются актом.

На каких счетах учитывается возвратная тара

Организации, занимающиеся торговлей и общественным питанием, ведут учет возвратной тары на счете 41.03.

Все остальные организации учитывают возвратную тару на счете 10.04.

Технологическая (необходимая для осуществления процесса производства) и инвентарная тара (служит для производственных либо хозяйственных нужд) учитывается во всех организациях на счетах 01.01 или 10.01 в зависимости от срока службы и стоимости такой тары.

Кроме того, по основании решения руководства предприятия возможно закрепление в учетной политике ведение учета возвратной тары на забалансовом счете 002, поскольку такая тара не становится собственностью покупателя.

Как отразить в проводках оприходование тары

Поступление тары от поставщика отражается по ценам на нее, установленным в договоре.

Учет возвратной тары: цена, проводки, налоги

Учет возвратной тары имеет свои сложности и особенности, которые нужно знать при формировании учетной политики и составлении договоров. О том, как правильно поставленный порядок учета возвратной тары способен упростить проведение учетных операций и оптимизировать налогообложение, читайте в нашей статье.

Что понимается под возвратной тарой?

Если законодательством определенных сфер деятельности предусмотрено обязательное наличие тары при осуществлении поставок товаров, поставщик предоставляет покупателю товар в таре (ст. 481 ГК РФ). При несоблюдении указанных требований поставленный товар считается некачественным, и покупатель вправе выставить претензии или осуществить его возврат (ст. 482 ГК РФ).

Об учетных моментах возврата товаров читайте в статье «Какой порядок учета НДС при возврате товара поставщику?».

Условие о возвратности тары должно фиксироваться в договоре между поставщиком и покупателем (п. 3 ст. 254 НК РФ).

На практике возвратная тара часто представлена в виде ящиков и контейнеров из различных материалов, тканевых мешков, многоразовых бутылок и банок. Встречается и специальная тара, выступающая в качестве оборудования для продажи находящегося в ней товара.

Возвратная тара после ее использования покупателем передается в исправном состоянии обратно поставщику, если отсутствует иная договоренность (ст. 517 ГК РФ). Получается, что право собственности на возвратную тару не регистрируется у ее получателя, а остается у продавца. Указанная особенность является причиной многочисленных вопросов, касающихся учета возвратной тары.

В каких ценах производится учет возвратной тары?

У поставщика возвратная тара фиксируется по фактической стоимости, складывающейся из расходов по ее покупке или производству. Но при большом разнообразии видов тары и значительных объемах их обращаемости для упрощения учета возвратной тары поставщик в своей учетной политике может отметить, что движение тары регистрируется по учетным ценам, а разница между фактической и учетной стоимостью тары отображается в прочих расходах. Возможность выбора фактической или учетной оценки возвратной тары отмечена в пп. 166, 176 приказа Минфина от 28.12.2001 № 119н «Методические указания по учету МПЗ» (далее — методические указания).

У покупателя возвратная тара может отображаться по учетным ценам, но только в аналитическом учете (п. 180 методических указаний). Данный способ практически не применяется из-за своей нецелесообразности. В основном операции по возвратной таре фиксируются в фактических ценах, прописанных в договоре.

В условиях договора может быть оговорено внесение залоговой стоимости за тару. У поставщика движение по залоговой таре фиксируется по фактическим и залоговым ценам, а разница между ними отображается в прочих расходах (п. 182 методических указаний). У покупателя учет возвратной тары производится по залоговым ценам, зафиксированным в договоре.

ВАЖНО! Информация по возвратной таре при составлении расчетных документов по оплате товаров фиксируется в отдельной строке по цене, проставленной в договоре поставки (п. 174 методических указаний). Стоимость возвратной тары не должна входить в стоимость товаров, поставляемых вместе с тарой.

Отражение операций с возвратной тарой в бухгалтерском учете

У поставщика учет возвратной тары, используемой для продажи товаров, производится на счете 41 субконто «Тара под товаром и порожняя». Исключением является специальная тара, относящаяся к основным средствам и учитываемая на счете 01 с ежемесячным амортизационным списанием.

У покупателя учет возвратной тары производится с использованием забалансового счета 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение», если в договоре не предусмотрено внесение дополнительной платы за тару.

Если за возвратную тару вносится залоговая стоимость, исходя из требований договора, то движение по ней фиксируется на балансовых счетах. В частности, движение по возвратной таре, в которой поступил товар для перепродажи, учитывается на счете 41 субконто «Тара». Операции по возвратной таре, в которой доставлены товары для внутрихозяйственного использования, регистрируются на счете 10 субконто «Тара».

Подробнее об отражении учетных операций с использованием счета 10 «Материалы» читайте в статье «Бухгалтерские проводки по учету материалов».

ООО «Дело вкуса» заключило с фирмой-поставщиком ООО «Вилли Бренд» три договора:

Договор № 1 на поставку соков. Товар предназначен для перепродажи покупателем. Пластиковые ящики, в которых поставляются соки, предоставляются покупателю на возвратной основе и без внесения дополнительной платы. В случае невозврата тары покупатель возмещает ее стоимость — 1 000 рублей.

Договор № 2 на поставку сывороточных напитков. Товар предназначен для перепродажи покупателем. Специальные контейнеры, в которых поставляются сывороточные напитки, предоставляются покупателю на возвратной основе с внесением дополнительной платы 5 000 руб., возвращаемой покупателю при возврате предоставленных контейнеров.

Договор № 3 на поставку воды в многоразовых пластиковых бутылках. Товар предназначен для внутрихозяйственного использования покупателем. Пластиковые бутылки под воду предоставляются покупателю на возвратной основе с дополнительным внесением их залоговой стоимости на 3 000 руб.

Проводки по учету возвратной тары при выполнении обязательств по договору:

Операции

ООО «Вилл Бренд» (поставщик)

Тара: зависимость от способа использования

Учет и налогообложение у покупателя

Допустим, ваша организация, закупив товары, материалы, основные средства (далее — имущество), получила их от поставщика в упаковке. При этом упаковка (тара) может быть одноразовой или многооборотной, возвратной или невозвратной, залоговой или беззалоговой. Это определяется условиями договора на приобретение имуществ а ст. 517 ГК РФ . Давайте рассмотрим, как способ использования тары влияет на порядок ее учета у покупателя.

Учет невозвратной тары

Бухучет. Если стоимость одноразовой тары уже учтена в покупной стоимости поступившего в ней имущества, то в бухучете она отдельно не отражаетс я п. 162 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н (далее — Указания) .

Но если такую тару вы приобретаете отдельно от имущества (в накладной поставщика ее стоимость выделена отдельной строкой), то делаются следующие записи.

Однако невозвратной может быть и многооборотная тара. Учет такой тары (если ее стоимость выделена в документах) будет зависеть от того, каким образом вы в дальнейшем собираетесь ее использовать.

НДС. Входной НДС по таре, приобретаемой отдельно от имущества, принимается к вычету при соблюдении следующих услови й статьи 171, 172 НК РФ :

• тара принята к учету;
• тара будет использоваться в операциях, облагаемых НДС;
• поставщик выставил счет-фактуру.

Налог на прибыль. Налоговый учет также зависит от того, как вы намерены использовать тару в дальнейшем.

• будет продана вами отдельно от поступившего в ней имущества (тара является самостоятельным товаром)

• будет использоваться вами в своей деятельности

Нет цены? Приходуйте по рыночной стоимости

Если стоимость многооборотной невозвратной тары включена в стоимость поступившего в ней имущества и не указана в приходных документах, а вы намерены использовать эту тару в дальнейшем (например, продать отдельно от поступившего товара), то стоимость тары необходимо выделить из стоимости приобретенного имуществ а п. 3 ст. 254 НК РФ . В этом случае тара приходуется по рыночной стоимости, а приобретенное имущество принимается к учету по стоимости, уменьшенной на стоимость тары.

Рыночную стоимость тары вы определяете сами на дату принятия ее к учету. Ориентиром могут быть цены поставщиков на аналогичный вид тары (получить информацию о ценах можно из Интернета ) абз. 2 п. 9 ПБУ 5/01 . Рыночную стоимость вы фиксируете в акте, составленном инвентаризационной комиссией, и прикладываете к нему подтверждающие документы. Вот пример заполнения такого акта.

«28» апреля 2014 г.

Акт об оприходовании тары
№ 18 от « 28 » апреля 20 14 г.

Настоящий акт составлен комиссией в связи с оприходованием тары, поступившей по счету поставщика без цены: товарная накладная № 10/171 от 25.04.2014, счет 1136 от 21.04.2014.

Возвратная тара

Договорные вопросы

В договоре необходимо предусмотреть следующие моменты, касающиеся возвратной тары.

Срок возврата тары. Если в договоре в отношении возвратной тары прописан срок возврата, то проблем нет. А вот отсутствие такой информации может в дальнейшем привести к спорам с поставщиком.

Красивую коробочку можно приспособить для хранения мелочей. Но, несмотря на такое ее дальнейшее использование, она не станет многооборотной тарой

Залоговая стоимость тары. Вы уплачиваете ее при поступлении товара. Поставщик вернет вам залоговую стоимость после того, как вы возвратите ему тару обратно. Если же тара не будет возвращена, то залоговая стоимость останется у поставщика. В случае, когда договором залоговая стоимость для тары не была установлена, вы компенсируете поставщику стоимость невозвращенной тары по рыночным цена м ст. 15 ГК РФ .

Иные способы обеспечения возврата тары. Договором могут быть также установлены штрафные санкции (неустойка, штрафы, пени), например за возврат тары позже срока, установленного договором, и т. д. п. 1 ст. 330 ГК РФ

На кого возлагаются дополнительные расходы по возвратной таре. Это могут быть расходы по доставке тары обратно поставщик у ст. 517 ГК РФ , по ее очистке, по ремонту. В договоре необходимо указать, кто будет нести эти расходы — поставщик или покупатель.

Бухгалтерский учет возвратной тары

Так как возвратная тара находится у вас во временном пользовании, ее учет можно вести на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Если по каким-либо причинам вы не вернете поставщику залоговую тару, то залоговая стоимость останется у него, а тара — у вас п. 185 Указаний :

• по истечении срока возврата, установленного в договоре на поставку имущества;
• на дату, установленную по письменной договоренности (заключено дополнительное соглашение, по переписке).

Рассмотрим порядок учета залоговой тары на примере.

Пример. Учет залоговой тары у покупателя

/ условие / Поставщик передал покупателю 40 ящиков с товаром по залоговой цене ящиков 500 руб. за штуку. Покупатель вернул поставщику только 30 ящиков, 5 ящиков по соглашению сторон оставил у себя с целью использования для собственных нужд, а еще 5 были разбиты по вине работника.

/ решение / Покупатель делает в бухучете такие записи.

Залоговая тара. Особенности учета

В большинстве случаев, когда в договор включают условие о возврате тары поставщику, речь идет о так называемой многооборотной таре. То есть об имуществе, которое может быть использовано неоднократно (например, деревянные строительные поддоны или паллеты). Общее правило прямо предусматривает, что покупатель обязан вернуть такую тару поставщику (ст. 517 Гражданского кодекса РФ). И в договоре часто уточняют, что тара должна быть возвращена в исправном состоянии, пригодном для ее повторного использования.

Договор поставки стройматериалов может содержать условие о том, что за многооборотную тару поставщик взимает с покупателя залог (сверх стоимости материалов), который возвращается покупателю после получения от него порожней тары в исправном состоянии. Величина залоговой стоимости также определяется в договоре (или в спецификации к нему). Следует отметить, что установление на многооборотную тару залоговых цен вполне согласуется с нормами гражданского законодательства. Ведь стороны вправе включить в договор любые условия, не противоречащие закону (п. 4 ст. 421 Гражданского кодекса РФ).

Порядок отражения операций с тарой определен в разделе 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (далее — Методические указания).

Документ утвержден приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

Для учета расчетов с поставщиком по залоговой стоимости тары можно использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Поскольку перечисленная сумма залога за многооборотную тару для покупателя расходом не является (это обеспечительный платеж), ее строительная компания должна отразить в составе дебиторской задолженности на основании пункта 16 ПБУ 10/99:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
КРЕДИТ 51
— перечислена поставщику залоговая стоимость тары в обеспечение обязательств по ее возврату.

При возврате тары поставщику в исправном состоянии покупателю возмещается ее стоимость по залоговым ценам.
ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— возвращена залоговая сумма.

Стоимость тары должна отражаться в расчетных документах (счетах и т. д.) отдельно от стоимости затаренных в нее товаров. При этом в пункте 183 Методических указаний прямо записано, что покупатель полученную тару учитывает по залоговым ценам на отдельном субсчете счета 10 «Материалы», например:
ДЕБЕТ 10 субсчет «Залоговая тара»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— оприходована многооборотная тара по залоговым ценам.

Возврат тары при этом отражают обратной проводкой:
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
КРЕДИТ 10 субсчет «Залоговая тара»
— возвращена многооборотная тара поставщику.

По аналогии с разъяснениями, данными поставщику в письме Минфина России от 14 мая 2002 г. № 16-00-14/177, использование счетов продаж покупателем в данном случае нецелесообразно. По мнению автора, способ учета тары на счете 10 не совсем удобен. Дело в том, что право собственности на многооборотную тару, подлежащую возврату поставщику, к покупателю не переходит. А раз так, правильнее учитывать полученную тару на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» — отдельно от собственного имущества. Именно такой порядок предусмотрен пунктом 2 статьи 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ. Поэтому организация может утвердить в учетной политике метод учета возвратной тары по своему выбору (п. 2, 4 ПБУ 1/2008, утвержденного приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н).

Отражение залоговой тары за балансом не только упростит учет, но и позволит избежать лишних вопросов налоговиков о том, почему стоимость выбывающего имущества не проведена через счет учета продаж (прочих доходов и расходов).

При налогообложении операций с залоговой тарой также имеются некоторые особенности.

Налог на добавленную стоимость. Обратите внимание: в данном случае (если договором предусмотрено, что многооборотная тара подлежит возврату продавцу) поставщик возвратную тару покупателю не реализует, то есть не предъявляет НДС с ее залоговой стоимости (п. 7 ст. 154 Налогового кодекса РФ). Поэтому строительная компания, покупая материалы в залоговой таре, к вычету принимает НДС только со стоимости материалов в обычном порядке при наличии счета-фактуры.

Поскольку, как мы уже сказали, в собственность покупателя такая тара не переходит, то ее возврат поставщику реализацией для строительной компании не является. Следовательно, у нее, так же как и у поставщика, не возникает и объекта налогообложения по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ). Этот момент разъяснен в письме Минфина России от 21 марта 2007 г. № 03-07-15/36, правда, для поставщиков, но по аналогии принцип учета можно распространить и на покупателя.

Налог на прибыль. Имущество, переданное в качестве залога, в налоговом учете в расходах не признается (п. 32 ст. 270 Налогового кодекса РФ). Следовательно, залоговую сумму строительная организация при налогообложении прибыли не учитывает.

ЗАО «Стройремонт» заключило договор с ООО «Комплект» на покупку 10 паллет гипсокартона (по 50 листов в каждой). Стоимость одного листа — 177 руб. (в том числе НДС — 27 руб.). Общая сумма договора — 88 500 руб. (в том числе НДС — 13 500 руб.). Согласно договору, покупатель в установленный срок обязан возвратить поставщику тару (10 паллет) в исправном состоянии (на нее установлена залоговая цена — 250 руб. за одну паллету).

17 марта 2010 года ЗАО «Стройремонт» перечислило поставщику сумму залога за возвратную тару. 25 марта материалы были получены и в этот же день оплачены. 29 марта исправную тару возвратили ООО «Комплект». 31 марта 2010 года поставщик вернул покупателю залоговую цену. Бухгалтер ЗАО «Стройремонт» отразила эти операции в учете так.

17 марта:
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
КРЕДИТ 51
— 2500 руб. (250 руб. х 10 шт.) — перечислена залоговая стоимость тары поставщику.

25 марта:
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
— 75 000 руб. (88 500 — 13 500) — приняты к учету материалы;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
— 13 500 руб. — выделен НДС по материалам;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 19
— 13 500 руб. — принят к вычету НДС по материалам;

ДЕБЕТ 002
— 2500 руб. (250 руб. х 10 шт.) — принята к учету по залоговой стоимости тара, подлежащая возврату поставщику;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
— 88 500 руб. — оплачены полученные материалы.

29 марта:
КРЕДИТ 002
— 2500 руб. — возвращена тара поставщику.

31 марта:
ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— 2500 руб. — отражен возврат поставщиком залоговой суммы.

Если тара не была возвращена поставщику, считается, что покупатель приобрел ее по залоговой цене. А раз так, залоговая стоимость тары, перечисленная поставщику, будет являться для строительной компании расходом на ее приобретение (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете). При этом, если стороны оформят документы, подтверждающие, что тара остается в собственности покупателя, а поставщик выпишет на нее счет-фактуру, «входной» НДС, предъявленный поставщиком, строительная компания сможет принять к вычету в общеустановленном порядке. По поводу суммы налога на добавленную стоимость в данном случае существует две точки зрения:
— поскольку, как было отмечено выше, налог в залоговую стоимость тары не включается, поставщик должен предъявить его дополнительно к цене (по ставке 18%);
— налог рассчитывается исходя из суммы оплаты (по став-
ке 18/118).

Официальных разъяснений нет. По мнению автора, следует применять второй вариант — на основании пункта 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ. Дополнительные аргументы следующие.

Изначально предполагается, что возвратная тара не реализуется, а подлежит возврату. В то же время, устанавливая на тару залоговые цены, поставщик включает в них все возможные риски (в том числе и вероятность уплаты налогов в случае невозврата тары покупателем). Кроме того, стороны свободны в заключении договора и могут установить, что сумма, оставшаяся в распоряжении поставщика при невозврате тары покупателем, и есть окончательная стоимость тары (включающая в себя НДС).

Именно такой вариант чаще всего встречается на практике. Конечно, поставщик может в случае невозврата тары покупателем выставить ему счет, накрутив на залоговую стоимость тары еще и сумму НДС. Но в реальности эта ситуация гораздо менее вероятна, поскольку покупатель, скорее всего, просто не захочет доплачивать. Хотя и исключить ее полностью нельзя, скажем, если покупатель заинтересован в вычете, ведь при невозврате тары (когда никаких допсоглашений о переходе ее в собственность покупателя не оформляется) выписывать ему счет-фактуру поставщик не обязан.

Вернемся к примеру 1, но несколько изменим его условия. Предположим, по просьбе покупателя стороны договорились о том, что тара возвращена не будет. 29 марта 2010 года было подписано соответствующее дополнение к договору поставки, согласно которому тара остается в собственности ЗАО «Стройремонт». Кроме того, ООО «Комплект» выписало покупателю счет-фактуру на переданную ему тару на сумму 2500 руб. (в том числе НДС — 381,36 руб.).

Бухгалтер ЗАО «Стройремонт» 29 марта 2010 года записал:

— 2500 руб. — списана стоимость залоговой тары;

ДЕБЕТ 10 субсчет «Тара и тарные материалы»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— 2118,64 руб. (2500 — 381,36) — оприходована тара (10 паллет) в составе собственных материалов;

ДЕБЕТ 19
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— 381,36 руб. — выделен НДС со стоимости тары на основании счета-фактуры, полученного от поставщика;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 19
— 381,36 руб. — принят к вычету НДС со стоимости тары.

В последующем стоимость тары, учтенная на счете 10, будет списана на расходы строительной организации (в зависимости от целей ее дальнейшего использования).

Тара может быть просто утеряна, испорчена, то есть отсутствовать в наличии. В этой ситуации сумма залога покупателю (строительной компании) возвращена не будет. Помимо этого в договоре могут быть предусмотрены дополнительные санкции за невыполнение обязательств по возврату залоговой тары.

В бухгалтерском и налоговом учете соответствующие расходы должны быть списаны либо за счет виновных лиц, либо — при их отсутствии или если во взыскании отказано — как прочие (внереализационные) расходы соответственно.

Вновь воспользуемся условиями примера 1, дополнив их.

Вследствие подтопления склада паллеты были безвозвратно испорчены. Сумму залога поставщик не вернул. Договор предусматривал дополнительные санкции за невыполнение обязательств по возврату залоговой тары — 20 процентов от ее залоговой стоимости. В нашем случае — это 500 руб. (2500 руб. х 20%). Покупатель санкции признал и перечислил указанную сумму на расчетный счет поставщика. Рассмотрим, как соответствующие операции были отражены в учете ЗАО «Стройремонт» (при наличии виновников и при их отсутствии).

Вариант 1. Виновным в порче имущества был признан завскладом компании Лапин А.А. — он вовремя не принял меры по перемещению паллет в безопасное место. Лапин свою вину признал, и с него была взыскана сумма причиненных компании убытков (залоговая стоимость тары и штрафные санкции). Записи будут такими:
КРЕДИТ 002
— 2500 руб. — отражено выбытие испорченной тары;

ДЕБЕТ 73 субсчет «Расчеты по взысканию материального ущерба»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— 2500 руб. — списана залоговая сумма за счет виновного лица;

ДЕБЕТ 73 субсчет «Расчеты по взысканию материального ущерба»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
— 500 руб. — отражено обязательство виновного лица по уплате неустойки;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
КРЕДИТ 51
— 500 руб. — перечислена поставщику неустойка;

ДЕБЕТ 50 (70)
КРЕДИТ 73 субсчет «Расчеты по взысканию материального ущерба»
— 3000 руб. (2500 + 500) — удержанная сумма причиненного ущерба.

Вариант 2. Виновные в порче тары не установлены. Созданная в компании комиссия пришла к выводу, что тара была утрачена в результате чрезвычайных обстоятельств. В учете сделаны записи:
КРЕДИТ 002
— 2500 руб. — отражено выбытие испорченной тары;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— 2500 руб. — списана залоговая сумма;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
— 500 руб. — признана покупателем неустойка;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
КРЕДИТ 51
— 500 руб. — перечислена поставщику сумма неустойки.

Обратите внимание: чтобы в подобной ситуации (при отсутствии виновных лиц) компания смогла без проблем учесть списание залоговой суммы и неустойки в уменьшение налогооблагаемой прибыли, помимо акта комиссии потребуются дополнительные подтверждающие документы (например, справка органа МЧС или коммунальных служб о факте подтопления склада). Данные затраты включаются в состав внереализационных расходов на основании подпунктов 12, 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Статья напечатана в журнале «Учет в строительстве» №5, май 2010 г.

Как учитывается возвратная тара у поставщика и покупателя

Некоторые товары просто невозможно реализовать без тары, не навредив при этом их качеству. Производитель может упаковать их при подготовке к продаже и включить цену тары в себестоимость. Но если тару можно использовать повторно без ущерба для товара, часто покупателей просят вернуть ее назад. Хозяйка, идущая на рынок с бидончиком для молока, как раз имеет дело с возвратной (многооборотной) тарой.

Рассмотрим, как учитываются операции с возвратной тарой на производстве, каким образом эта динамика отражается в бухгалтерских проводках и в налоговом учете.

Что такое тара

Тара – это основной элемент упаковочного комплекса для товара, предназначенный для сбережения товарного качества при перемещении, хранении и реализации продукции.

СПРАВКА! Итальянское слово «tara» происходит от арабского «tarha», в переводе означающего «нечто отброшенное».

Термины «тара» и «упаковка» не дублируют друг друга, несмотря на то что Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н, называют тару «внешней упаковкой». ГОСТ 17527-2003 «Упаковка: термины и определения» прямо призывает не считать их синонимами.

Согласно законодательным разъяснениям, тара отличается от упаковки тем, что без тары продукция в принципе не может быть реализована, тогда как упаковка только облегчает этот процесс и делает его более удобным.

НАПРИМЕР. Стиральная машина теоретически может быть доставлена в магазин и потребителю без каких-то дополнительных действий с ней. Однако, поскольку она дорогостоящая, а внешний вид изделия может пострадать при транспортировке, корпус и его элементы защищают картонной коробкой, пенопластовыми прокладками, полиэтиленовой пленкой. Все это и представляет собой упаковку.

Лимонад нельзя продать без какой-либо емкости, в которую его помещают при розливе. Пластиковая или стеклянная бутылка будут являться тарой, а пленка, в которую упаковано сразу 6 бутылок или ящик, – упаковкой.

Классификация тары

Тару подразделяют на виды по нескольким основаниям:

1. Применение в процессе производства:
   • тара, которую используют в самом технологическом процессе;
   • тара для складского хранения;
   • тара для помещения в нее продаваемых товаров.
2. По материалу изготовления:
   • металлическая;
   • картонная;
   • стеклянная;
   • полиэтиленовая;
   • пластмассовая;
   • керамическая;
   • тканевая и др.
3. По форме:
   • бутылки;
   • коробки;
   • бочки;
   • ящики;
   • банки;
   • пакеты;
   • канистры;
   • фляги;
   • тубы;
   • мешки и др.
4. По назначению:
   • потребительская – та, в которой товар попадет к конечному покупателю (может быть индивидуальной и групповой);
   • производственная – тара, применяемая для хранения сырья и элементов изделия, а также для его перемещения внутри производства;
   • транспортная – для облегчения перевозки и хранения (может быть малогабаритной или крупногабаритной);
   • специальная (консервирующая) – для обеспечения сохранности продукции.
5. По кратности применения:
   • разовая;
   • многооборотная (возвратная);
   • специальная – является частью самого товара, оборудованием для него.

ВАЖНО! Когда говорят о виде тары, чаще всего имеют в виду ее форму, а когда о типе тары, то материал.

Особенности понятия возвратной тары

Возвратная (многооборотная) тара – обязательный элемент упаковки, наличие которого гарантировано договором поставки. Он может быть возвращен производителю в неповрежденном виде и повторно использован без ущерба для качества упаковки товара. Примерами возвратной тары могут служить стеклянные банки и бутылки, мешки из ткани, ящики, контейнеры и пр.

Согласно ст. 481 Гражданского Кодекса РФ, для некоторых видов товаров поставка в таре является обязательной. Нарушение этого пункта может стать основанием для признания товара некачественным, что может вызвать претензии со стороны покупателя или даже возврат товара.

Тара признается возвратной в тексте договора купли-продажи (п. 3 ст. 254 НК РФ). Это значит, что она должна быть возвращена поставщику в исходном состоянии, если стороны не договорились об ином (ст. 517 ГК РФ). Продавец берет у покупателя залог за возвратную тару, а после доставки ее обратно возвращает залог.

Нюансы учета возвратной тары

Возможные сложности учета вызваны особым статусом возвратной тары: несмотря на то что она доставляется покупателю вместе с товаром, право собственности на нее остается у продавца. Важным моментом, определяющим учет, является отнесение многоразовой тары к разным видам активов:

Учет возвратной тары как запаса

Провести по бухгалтерии возвратную тару в качестве материальных запасов можно, если срок ее полезного использования не превышает 1 года или одного операционного цикла (если он превышает 12 месяцев).

Для отражения операций с такой тарой применяются:

• счет 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»;
• субсчет 10.4 «Тара и тарные материалы» – для складского и внутрипроизводственного хранения и перемещения;
• субсчет 284 «Тара под товарами» – в основном применяется торговыми предприятиями.

Учет возвратной тары как основного средства производства

Если срок применения тары будет большим, чем 12 месяцев, а стоимость – входить в установленный для ОС лимит, она подпадает под определение основного фонда и должна проводиться соответствующим счетом 115 «Необоротные активы». Как все ОС, она подлежит амортизации и последующему списанию.

Учет тары у поставщика

Поставщик отдает тару вместе с товаром, сохраняя на нее право собственности. В приходных документах для учета стоимости приобретения такой тары выделена отдельная строчка, она не плюсуется к стоимости остальных запасов, а считается по чистой реализационной стоимости. Когда она поступает вместе с товаром, для нее будет отдельная строка в товарно-транспортной накладной или счете-фактуре.

Тара-запас фиксируется на счете 41 «Тара под товаром и порожняя», а специальная тара – на счете 01 как основное средство.

Учет тары у покупателя

Сохранность возвратной тары и ее возврат могут быть гарантированы текстом договора, в этом случае залог не вносится, но оговариваются санкции за порчу или утрату тары. Учитывать такую процедуру придется на забалансовом счете 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение».

Покупатель, внесший залог за возвратную тару, обязуется вернуть ее продавцу в неповрежденном состоянии, после чего получит залоговую сумму обратно. Эта процедура подлежит учету на балансовых счетах 10 «Тара» (если товар прибыл для собственного использования) и 41 «Тара под товаром» (если планируется перепродажа).

Пример проводок динамики возвратной тары

ООО «Учкудук» заключило с компанией-поставщиком «Жажда» 2 договора:

1. Договор на поставку лимонада для его последующей перепродажи потребителю. Лимонад в стеклянных бутылках находится в пластмассовых ящиках по 6 шт. Ящики являются многоборотной тарой, за невозврат которой предусмотрена штрафная сумма в 5 000 руб. – возмещение стоимости ящиков.
2. Договор на поставку питьевой воды для сотрудников ООО «Учкудук». Канистры для воды предоставляются поставщиком на возвратной основе с внесением залога в 2 000 руб.

Проводки относительно тары по договору 1, сделанные ООО «Учкудук» (покупателем):

• дебет 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение» – 5 000 руб. – приняты пластмассовые ящики, в которых поставляется лимонад;
• кредит 002 – 5 000 руб. – пластмассовые ящики возвращены поставщику.

Проводки относительно тары по договору 1, сделанные ООО «Жажда» (продавцом):

• дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит 41 «Тара» – 5 000 руб. – переданы пластмассовые ящики, в которые упакованы бутылки с лимонадом;
• дебет 41 «Тара», кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 5 000 руб. – пластмассовые ящики возвращены покупателем.

Проводки относительно тары по договору 2, сделанные ООО «Учкудук» (покупателем):

• дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 51 «Расчетные счета» – 2 000 руб. – внесен залог за канистры для питьевой воды;
• дебет 10 «Тара», кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»– 2 000 руб. – получены канистры с питьевой водой;
• дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 10 «Тара» – 2 000 руб.– канистры из-под питьевой воды возвращены поставщику;
• дебет 51 «Расчетные счета», кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 2 000 руб. – получена залоговая сумма за водяные канистры.

Проводки относительно тары по договору 2, сделанные ООО «Жажда» (продавцом):

• дебет 51«Расчетные счета», кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 2 000 руб. – принят залог за канистры для питьевой воды;
• дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит 41 «Тара» – 2 000 руб. – переданы покупателю канистры с питьевой водой;
• дебет 41 «Тара», кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 2 000 руб.– возвращены канистры из-под питьевой воды;
• дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит 51 «Расчетные счета» – 2 000 руб. – возвращена залоговая сумма за водяные канистры.

Возвратная тара в ракурсе налогов

НК РФ в п.7 ст. 154 регламентирует налогообложение при операциях с возвратной тарой:

1. При внесении за тару залога эта сумма не входит в базу по исчислению НДС.
2. Если многооборотную тару не возвратили, считается, что ее приобрели за залоговую стоимость, а эта операция уже подлежит обложению НДС (после истечения сроков возврата и получения/направления соответствующего уведомления от бывшего хозяина тары).
3. Поставщик, не получивший свою тару назад, должен выделить из ее стоимости НДС, включить остальную сумму в налоговую базу, а на выделенный НДС направить покупателю, ставшему собственником тары, счет-фактуру.
4. Если покупатель оставляет тару себе, то нужно будет списать НДС на «прочие доходы», а если перепродает – принять к вычету.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Все документы относительно многооборотной тары, которая не была возвращена, утрачивают силу, вместо них актуальными становятся документальные свидетельства купли-продажи тары, облагаемой обычными для этой операции налогами.